La pianificazione rappresenta una delle fasi centrali dell’incarico di revisione legale, poiché consente al revisore di definire natura, tempistica ed estensione delle procedure di revisione in funzione dei rischi individuati. In tale contesto, le dimensioni dell’impresa e il settore economico di appartenenza costituiscono elementi imprescindibili per determinare l’entità e la composizione delle risorse professionali da impiegare nello svolgimento dell’incarico. I Principi ISA Italia richiedono infatti un approccio basato sul rischio (“risk-based approach”), imponendo al revisore di acquisire una conoscenza approfondita dell’impresa, del contesto in cui opera e del sistema di controllo interno prima di pianificare le attività di verifica.
Dal punto di vista normativo, il D.Lgs. n. 39/2010 attribuisce al revisore il compito di acquisire elementi probativi sufficienti e appropriati per esprimere il giudizio sul bilancio. Tale obiettivo non può essere raggiunto mediante procedure standardizzate, ma richiede un’attenta calibrazione delle risorse umane e professionali in funzione della complessità dell’incarico.
Le dimensioni dell’impresa incidono direttamente sulla pianificazione. Nelle realtà aziendali di maggiori dimensioni aumenta normalmente il numero delle operazioni, la diffusione territoriale, la complessità organizzativa, il volume delle registrazioni contabili e l’articolazione del sistema di controllo interno. In tali circostanze il revisore dovrà prevedere:
- un team numericamente più ampio;
- la presenza di figure con differente livello di esperienza;
- una maggiore attività di supervisione del responsabile dell’incarico;
- un incremento delle ore di revisione dedicate alle aree maggiormente significative.
Viceversa, nelle PMI il principio di proporzionalità consente una pianificazione semplificata, fermo restando il rispetto degli obiettivi previsti dai Principi ISA Italia. L’approccio non si traduce in una riduzione della qualità della revisione, bensì nell’adattamento delle procedure alla minore complessità organizzativa dell’impresa.
Ulteriore elemento determinante è rappresentato dal settore di attività. Ogni comparto economico presenta rischi specifici che incidono sulla valutazione del rischio intrinseco e del rischio di controllo.
Ad esempio:
- nel settore manifatturiero assumono particolare rilievo la valorizzazione delle rimanenze e dei costi di produzione;
- nelle imprese di costruzione risultano centrali la contabilizzazione delle commesse e le stime sui lavori in corso;
- nel settore sanitario o farmaceutico assumono rilievo gli aspetti regolamentari e le autorizzazioni amministrative;
- nelle società informatiche e digitali particolare attenzione deve essere riservata al riconoscimento dei ricavi, agli asset immateriali e ai sistemi informativi;
- negli intermediari finanziari e negli enti regolamentati diventano essenziali competenze specialistiche in materia prudenziale e normativa.
La presenza di rischi settoriali specifici può rendere necessario l’impiego di professionisti con competenze dedicate, quali esperti IT, valutatori, fiscalisti o specialisti di strumenti finanziari, conformemente ai Principi ISA Italia relativi all’utilizzo del lavoro degli esperti.
Anche il grado di complessità del sistema di controllo interno influenza significativamente le risorse da impiegare. Un sistema formalizzato, supportato da procedure automatizzate e controlli efficaci, può consentire al revisore di fare affidamento sui controlli aziendali, riducendo l’estensione di alcune verifiche sostanziali. Al contrario, in presenza di controlli deboli o scarsamente documentati, sarà necessario incrementare i test di dettaglio e destinare maggiori risorse all’acquisizione di elementi probativi.
Sotto il profilo operativo, la determinazione delle risorse costituisce parte integrante della strategia generale di revisione. Il responsabile dell’incarico deve valutare il livello di esperienza richiesto ai componenti del team, le competenze specialistiche necessarie, i tempi di svolgimento delle procedure e l’adeguatezza della supervisione, documentando tali valutazioni nelle carte di lavoro.
In conclusione, dimensioni aziendali e settore di attività non rappresentano meri elementi descrittivi dell’impresa revisionata, ma costituiscono fattori essenziali nella pianificazione dell’incarico. L’adeguata allocazione delle risorse professionali consente al revisore di conformarsi ai Principi ISA Italia, di migliorare l’efficacia delle procedure di revisione e di ridurre il rischio di esprimere un giudizio non appropriato sul bilancio, nel rispetto dei principi di qualità, proporzionalità e professionalità richiesti dall’ordinamento.
